Semaine 1/16 – Suisse – Restitution de l’impôt anticipé non dû

A la source du litige tranché par le Tribunal administratif fédéral dans l’arrêt A-5361/2013 du 17 décembre se trouve une vente d’actions cotées hors bourse (« over the counter ») – mais par l’infrastructure d’accès de la Six Swiss Exchange, avec les mécanismes automatisés qui caractérisent ces transactions – et à découvert. Chronologiquement, la vente des actions en relation avec lesquelles l’impôt anticipé avait été payé et dont la recourante demandait la restitution s’est déroulée comme suit　:

• conclusion de la vente à terme des actions que la venderesse n’avait pas encore acquises (vente à découvert), avec les dividendes à échoir (cum coupon) ;

• échéance des dividendes ;

• acquisition par la venderesse des actions qu’elle avait déjà vendues, mais ex coupon à la suite de l’échéance des dividendes ;

• livraison des actions ex coupon à l’acheteuse contre paiement du prix convenu, la venderesse transférant en même temps à l’acheteuse un montant correspondant aux dividendes auxquels celle-ci avait droit mais que la venderesse n’était pas en mesure de livrer.

Dans le cadre de l’exécution du contrat de vente et en application d’une circulaire de l’Association suisse des banquiers, la banque dépositaire des actions a prélevé et payé à l’Administration fédérale des contributions l’impôt anticipé sur les dividendes, en l’imputant du prix de vente remis à la venderesse.

Le tribunal a jugé que l’impôt anticipé avait été prélevé et payé sans base légale, que le montant correspondant aux dividendes n’était en réalité qu’une indemnité payée à l’acheteuse pour la mauvaise exécution du contrat de vente (actions vendues « en l’état », cum coupon, mais livrées ex coupon) et qu’il n’y avait dès lors ni sujet ni objet de l’impôt anticipé.

Pour autant, il a rejeté la demande de remboursement tout en soulignant que c’est l’automatisation optimale de la plateforme – qui sert non seulement aux transactions proprement dites mais aussi au prélèvement de l’impôt anticipé sur les dividendes des actions cotées – qui est responsable du paiement de l’impôt anticipé non dû. Au regard de la loi toutefois, la restitution de l’impôt déjà transféré n’est possible que s’il est établi que la personne à qui l’impôt a été transféré n’en a pas obtenu le remboursement dans la procédure ordinaire de remboursement (art. 12 al. 2 OIA) ; sur ce point la démonstration de la recourante a été jugée défaillante ou tout au moins insuffisante.

La lecture que nous faisons de cet arrêt nous conduit à nous poser la question suivante : dès lors que le tribunal a jugé que le montant versé à l’Administration fédérale des contributions ne correspondait pas à un impôt anticipé (consid. 4.6.4), pourquoi a-t-il refusé la restitution de ce montant en appliquant l’article 12 OIA au lieu de se fonder sur l’article 62 alinéa 2 CO en tant que règle de droit public non écrite selon la doctrine la plus récente ? L’issue du litige en eût été différente.